Exempel till kapitel 5

5 a – Öppet köp

Ett företag säljer en vara. Enligt avtalet eller enligt särskilda regler som gäller vid försäljningen, t.ex. vid hemförsäljning, har köparen rätt att inom en viss tid ångra köpet och få pengarna tillbaka, s.k. öppet köp.

Förutom de risker som normalt finns vid en försäljning tillkommer vid s.k. öppet köp risken att köparen utnyttjar ångerrätten. Avgörande för hur detta ska redovisas blir hur stor risken är. Inom detaljhandeln är öppet köp vanligt och statistiken över hur många varor som lämnas tillbaka är god. Säljaren kan därför redovisa en intäkt vid försäljningen samt en avsättning för köparens ångerrätt.

I årsbokslutet redovisas intäkten samma år som försäljningen även om öppet köp gäller. Pröva om en avsättning för returerna ska göras enligt kapitel 15.

Punkterna 5.6, 5.7, 15.2 och 15.7

5 b – Försäljning av vara som innefattar installation

Försäljningsavtalet innehåller villkor att säljaren ska leverera och installera varan.

Börja med att bestämma om installationen utgör en väsentlig del av försäljningsavtalet. Är installationen en mindre rutininsats ska den inte ses som en väsentlig del av varuförsäljningen varför hela försäljningen redovisas enligt reglerna för varuförsäljning. Är installationen det väsentliga ska varuförsäljningen redovisas enligt reglerna för tjänsteuppdrag. Kan installationen utföras direkt vid leverans är det normalt en mindre rutininsats varför intäkten redovisas när varan levererats även om installationen inte är utförd. Är installationen däremot en väsentlig del av varuförsäljningen redovisas intäkten först efter det att varan installerats.

Avvakta med att intäktsredovisa till dess varan installerats om inte installationen är en mindre rutininsats, t.ex. installation av en fabrikstestad tvättmaskin där installationen endast består i att ansluta el och vatten.

Punkt 5.7

5 c – Serviceavgifter som ingår i produktens pris

Ett företag säljer en vara. I priset ingår även rätt till service. Den del av priset som avser service är väsentlig och går att identifiera.

Eftersom priset för servicen är väsentligt och går att identifiera ska intäkten från serviceavtalet redovisas skilt från huvudavtalet (försäljningsavtalet). Serviceavtalet är ett uppdrag med ett obestämt antal aktiviteter under en överenskommen tidsperiod. Det går inte att förutse att uppdraget innehåller någon aktivitet som är dominerande.

Inkomst som avser service redovisas som intäkt linjärt under avtalstiden. Den del som tjänats in under räkenskapsåret ska redovisas som intäkt i årsbokslutet.

Punkterna 5.2, 5.6 och 5.11

5 d – Uppdrag på löpande räkning

Ett konsultföretag har avtalat med en kund om att utföra ett tjänsteuppdrag fr.o.m. den 1 juli år 1 t.o.m. den 30 juni år 2. Konsultföretaget har rätt att fakturera 500 kr per timme för utfört arbete månadsvis i efterskott. Den 31 december år 1 har konsultföretaget utfört arbete åt kunden med sammanlagt 50 timmar, varav 40 timmar har fakturerats medan 10 timmar som avser utfört arbete under december år 1 faktureras i januari år 2.

Sammanställningen visar att konsultföretaget har en fordran på kunden som motsvarar värdet av det arbete som företaget utfört men inte fakturerat. Värdet på fordran uppgår till 5 000 kr eftersom företaget utfört 10 timmar arbete à 500 kr som inte fakturerats.

Rörelseintäkter, lagerförändringar m.m.

Punkterna 5.13 och 5.14

5 e – Uppdrag till fast pris

Ett konsultföretag har avtalat att utföra en tjänst till ett fast pris på 90 000 kr. Arbetet påbörjas år 1 och beräknas vara avslutat år 2. Av företagets anställda är det två personer som utför det aktuella arbetet. Deras månadslön är 25 000 kr respektive 18 000 kr. Företaget har i sin kalkyl beräknat att dessa kommer att utföra 100 timmar vardera på det aktuella uppdraget. Utlägg för resor beräknas till 15 000 kr. Därutöver tillkommer indirekta utgifter som beräknats till 30 % av lönekostnaden. (Dessa indirekta kostnader får räknas med när företaget bedömer färdigställandegraden.) Företaget beräknar utgiften för en arbetstimme enligt följande: + Månadslön/165 timmar (bedömd normal arbetstid) + Arbetsgivaravgifter 45 % = Total utgift per arbetstimme Företagets totalt beräknade utgifter för att utföra uppdraget uppgår enligt nedanstående kalkyl till 64 140 kr vilket innebär en beräknad vinst på 25 860 kr. 64 140 kr Vid utgången av år 1 har nedlagd tid och nedlagda utgifter för resor registrerats på det aktuella uppdraget på följande sätt. 31 818 kr Företaget har delfakturerat kunden med 60 000 kr. Under år 2 höjs anställd B:s månadslön till 18 250 kr och följande utgifter på det aktuella uppdraget registreras. Uppdraget slutfaktureras. 33 164 kr

Huvudregeln (successiv vinstavräkning) År 1 beräknas först färdigställandegraden. I ett fall som detta beräknas normalt färdigställandegraden utifrån relationen mellan de utgifter som lagts ned i projektet på balansdagen och de beräknade totala projektutgifterna. Färdigställandegraden blir 49,6 % (31 818/64 140). Därefter beräknas den nettoomsättning som ska redovisas genom att kontraktssumman multipliceras med färdigställandegraden. Slutligen beräknas den fordran eller skuld företaget har till kunden genom att det belopp som redovisats som nettoomsättning till följd av uppdraget jämförs med vad företaget har fakturerat kunden. Skillnaden blir en fordran eller en skuld. I resultaträkningen år 1 redovisas 44 640 kr (90 000 × 0,496) som nettoomsättning. Utgifter för personalkostnader och resor redovisas i resultaträkningen i respektive post. Den totala lönen redovisas i posten Personalkostnader. Att viss del av personalkostnaderna kan hänföras till just detta projekt har ingen betydelse för den externa redovisningen. I balansräkningen år 1 ska företaget redovisa en skuld i posten Fakturerad men ej upparbetad intäkt på 15 360 kr som beräknas enligt följande: År 2 är uppdraget färdigställt och resterande intäkter och kostnader redovisas.

Exemplet visar redovisningen för år 1 respektive år 2. Rörelseintäkter, lagerförändringar m.m. Upplysningar om redovisningsprinciper Tjänste- och entreprenaduppdrag Företagets intäkter från uppdrag till fast pris redovisas enligt huvudregeln.

Alternativregeln Alternativregeln innebär att företaget vinstavräknar först när arbetet väsentligen är fullgjort. Av förutsättningarna framgår att företaget fullgjort cirka hälften av arbetet varför vinstavräkning inte ska göras år 1. Fram till dess företaget vinstavräknar år 2 ska nedlagda utgifter minus fakturering till kund redovisas i posten Pågående arbete för annans räkning i balansräkningen. Företaget har år 1 fakturerat mer än vad de nedlagda utgifterna uppgår till och redovisar därför en skuld i posten Pågående arbete för annans räkning under rubriken Kortfristiga skulder. De utgifter som lagts ned i projektet på balansdagen år 1 ska tillgångsföras i balansräkningen och redovisas som en justeringspost i posten Förändring av lager av produkter i arbete, färdiga varor och pågående arbete för annans räkning. I detta fall uppgår utgifterna till 31 818 kr (företaget har valt att räkna med indirekta utgifter). Någon nettoomsättning ska inte redovisas i och med att någon resultatavräkning inte ska göras. År 2 är uppdraget fullgjort och ska vinstavräknas. Hela inkomsten från uppdraget redovisas som intäkt i posten Nettoomsättning. Föregående års aktiverade nedlagda utgifter återförs som en negativ justeringspost i posten Förändring av lager av produkter i arbete, färdiga varor och pågående arbete för annans räkning, i detta fall 31 818 kr. De utgifter som lagts ned i projektet under år 1 respektive år 2 redovisas som kostnader respektive år. Detta gör att resultatet år 1 blir 0 (ingen vinstavräkning görs) och år 2 redovisas hela vinsten från uppdraget.

Exemplet visar redovisningen för år 1 respektive år 2. Rörelseintäkter, lagerförändringar m.m. m.m. Upplysningar om redovisningsprinciper Tjänste- och entreprenaduppdrag Företagets intäkter från uppdrag till fast pris redovisas enligt alternativregeln. Företaget räknar in indirekta utgifter i värdet för pågående arbete för annans räkning.

Huvudregeln: punkterna 5.15–5.17, 5.21 och 17.4 Alternativregeln: punkterna 5.15, 5.22–5.25, 17.4 och 17.5

5 f – Uppdrag till fast pris – alternativ beräkning av färdigställandegraden

Ett tjänsteproducerande företag har avtalat att utföra ett arbete till ett fast pris på 100 000 kr. Arbetet påbörjas år 1 och beräknas vara avslutat år 2. Företaget beräknar de totala löneutgifterna till 40 000 kr och övriga direkta utgifter till 20 000 kr. Företaget beräknar de indirekta utgifterna till 25 % av lönen. Kalkylen är följande: Företaget tillämpar huvudregeln vid redovisning av pågående arbeten. Det aktuella uppdraget genomförs i fem faser. Varje fas kan ta olika lång tid, men utgör enligt företagets bedömning ungefär lika stor del av det totala projektet. Företaget har därför valt att beräkna färdigställandegraden utifrån hur långt respektive fas är fullgjord. Vid utgången av år 1 är tre faser fullgjorda och av den fjärde fasen beräknas 25 % vara fullgjord. Företaget uppskattar färdigställandegraden till 65 % (3,25/5). Vid utgången av år 1 har nedlagd tid och nedlagda utgifter registrerats på det aktuella uppdraget på följande sätt: Företaget har delfakturerat kunden 60 000 kr.

Färdigställandegraden har beräknats till 65 %. Först beräknas det belopp som ska redovisas som nettoomsättning och därefter det belopp som ska redovisas som kostnad. I resultaträkningen ska 65 000 kr (100 000 × 0,65) redovisas som nettoomsättning. Kostnaderna beräknas utifrån kalkylen och multipliceras med färdigställandegraden. Följande kostnader ska redovisas i resultaträkningen: I balansräkningen ska en fordran på 5 000 kr redovisas i posten Upparbetad men ej Vidare ska en skuld på 13 900 kr redovisas i posten Upplupna kostnader och

Rörelseintäkter, lagerförändringar m.m. Upplysningar om redovisningsprinciper Tjänste- och entreprenaduppdrag Företagets intäkter från uppdrag till fast pris redovisas enligt huvudregeln.

Punkterna 5.15–5.17, 5.21 och 17.4

5 g – Redovisning av befarad förlust på uppdrag till fast pris

Ett företag har ett pågående uppdrag där den avtalade uppdragsinkomsten uppgår till 1 200 000 kr. På balansdagen år 1 har företaget nedlagda utgifter på 1 100 000 kr. För att slutföra uppdraget behöver företaget lägga ner ytterligare 150 000 kr i utgifter för arbete. Företaget har inte fakturerat kunden några förskott. Vid utgången av år 1 fördelar sig nedlagda utgifter enligt följande:

Huvudregeln (successiv vinstavräkning) Färdigställandegraden beräknas som nedlagda utgifter i förhållande till totalt beräknade utgifter för att fullgöra uppdraget, dvs. 88 % (1 100 000/1 250 000). Som nettoomsättning redovisas 1 056 000 kr (1 200 000 × 0,88). Eftersom uppdraget sannolikt kommer att leda till förlust ska hela den beräknade förlusten redovisas som kostnad. De totala kostnaderna blir 1 106 000 kr, dvs. 50 000 kr högre än intäkten. I balansräkningen ska företaget redovisa en fordran i posten Upparbetad men ej fakturerad intäkt som beräknas enligt följande:

Rörelseintäkter, lagerförändringar m.m. Upplysningar om redovisningsprinciper Tjänste- och entreprenaduppdrag Företagets intäkter från uppdrag till fast pris redovisas enligt huvudregeln.

Alternativregeln Ett företag som redovisar ett uppdrag till fast pris enligt alternativregeln och där uppdraget inte väsentligen är fullgjort ska redovisa en positiv justeringspost i resultaträkningen. Justeringsposten ska bestå av de utgifter under året som kan hänföras till uppdraget. Är det sannolikt att ett avtal kommer att leda till förlust ska förlusten minska postens värde oavsett om uppdraget påbörjats eller inte. Justeringsposten Förändring av lager av produkter i arbete, färdiga varor och pågående arbete för annans räkning blir 1 050 000 kr, dvs. nedlagda utgifter 1 100 000 kr med avdrag för beräknad förlust på 50 000 kr.

Rörelseintäkter, lagerförändringar m.m. Varulager m.m. Upplysningar om redovisningsprinciper Tjänste- och entreprenaduppdrag Företagets intäkter från uppdrag till fast pris redovisas enligt alternativregeln.

Huvudregeln: punkterna 5.17, 5.19, 5.21 och 17.4 Alternativregeln: punkterna 5.23, 5.24 och 17.4

5 h – Royalty

Ett företag äger ett patent som upplåtits till ett annat företag mot ersättning i form av royalty. Royaltyn betalas med två femtedelar när avtalet undertecknas, med ytterligare två femtedelar under avtalstiden och med den sista femtedelen när avtalet löper ut.

Ett royaltyavtal som innebär att företaget får ett fast belopp i ersättning för att någon nyttjar patentet är redovisningsmässigt jämförbart med ett hyresavtal.

I årsboksluten redovisas royaltyinkomsterna linjärt under avtalsperioden.

Punkt 5.26

5 i – Provision

Ett företag är återförsäljare för en fristående tillverkares produkter. Företaget får provision med 10 % på varornas försäljningsvärde. Villkor för att få provision är att beställda varor verkligen levererats till slutkund, men slutkunden behöver inte ha betalat varorna. Under december år 1 besöker återförsäljaren kunder och tecknar avtal om försäljningar till ett försäljningsvärde av 200 000 kr. Beställningar och provisionsanspråk skickas till tillverkaren samma månad. I februari år 2 levereras varorna till slutkund och i juni år 2 betalas provisionen, 20 000 kr, till återförsäljaren.

Återförsäljaren har enligt villkoren rätt till provision när tillverkaren levererat varorna till slutkunden, dvs. i februari år 2.

Provisionen ska intäktsredovisas hos återförsäljaren i det årsbokslut som upprättas närmast efter februari år 2. Upprättas årsbokslutet av återförsäljaren per den 31 december år 1 redovisas varken intäkt från eller fordran för de aktuella försäljningarna. Intäkten redovisas i stället i årsbokslutet för år 2. Upprättar återförsäljaren årsbokslut per den 30 april år 2 redovisas den beräknade provisionen under rubriken Kortfristiga fordringar.

Punkt 5.26

5 j – Försäljning av måltidskuponger

Ett företag i restaurangbranschen säljer måltidskuponger som kan användas på företagets restaurang. Kuponger som sålts köps inte tillbaka och kunderna får inte heller några pengar tillbaka om de handlar för ett lägre belopp än det som står på kupongen.

Till dess företaget har fullgjort sin prestation, dvs. serverat maten, är betalningen ett förskott. Först när kunden utnyttjat kupongen, giltighetstiden gått ut eller företaget med tillförlitlig statistik kan visa att kupongen inte kommer att användas, ska en intäkt redovisas.

I årsbokslutet redovisas en skuld i posten Förskott från kunder som motsvarar betalningen för kuponger som fortfarande är giltiga och sannolikt kommer att utnyttjas. Intäkten redovisas när den tjänats in vilket är när kunden har utnyttjat kupongen, när kupongen enligt statistik sannolikt inte kommer att användas eller när kunden inte längre har rätt att använda kupongen.

Punkt 5.6

5 k – Försäljning av gymkort

Ett företag i friskvårdsbranschen säljer årskort som ger innehavaren en rätt att under 12 månader använda företagets anläggning.

Inkomsten från ett uppdrag med ett obestämt antal aktiviteter under en överenskommen tidsperiod redovisas som intäkt linjärt över perioden. Detta innebär att intäkten beräknas till den del av det avtalade priset som motsvarar redovisningsperiodens längd i förhållande till den totala överenskomna tidsperioden. Eftersom säljaren inte har fullgjort någon del av sin prestation endast genom att sälja årskortet är betalningen att betrakta som en förutbetald intäkt. Intäkten redovisas linjärt allteftersom nyttjandetiden löper.

I årsbokslutet redovisas en intäkt som motsvarar den tid som kortet kunnat utnyttjas i förhållande till den totala nyttjandetiden på 12 månader. Resterande del av inkomsten redovisas som en skuld i posten Upplupna kostnader och förutbetalda intäkter.

Punkt 5.11

5 l – Enskild näringsidkares uttag av varor ur verksamheten

En cykelhandlare gör ett uttag av en cykel från sin verksamhet. Marknadsvärdet är 10 000 kronor inklusive utgående mervärdesskatt 2 000 kronor. Cykelns inköpspris var 6 250 kronor (inklusive ingående mervärdesskatt om 1 250 kronor).

Uttaget ska redovisas som inkomst och minskning av eget kapital. Under eget kapital redovisas uttaget till marknadsvärdet 10 000 kr. Inkomsten redovisas till marknadsvärdet minskat med den utgående mervärdesskatten 8 750 kr (10 000 – 1 250). Den utgående mervärdesskatten på uttaget är 1 250 kr, dvs. motsvarande den ingående mervärdesskatten på cykelns inköpspris. Inkomsten redovisas som intäkt det år näringsidkaren gjort uttaget. Inköpspriset exklusive mervärdesskatt, 5 000 kr, redovisas som kostnad i verksamheten.

Resultaträkningen År X Rörelseintäkter, lagerförändringar m.m.

Punkterna 5.33–5.35, 14.5 och 14.7

5 m – Gåva till visst ändamål under flera år

En ideell förening har under räkenskapsåret fått gåvor om totalt 200 000 kr som ska användas till ett årligen återkommande sommarläger för barn och ungdomar, s.k. ändamålsbestämda medel. Föreningen har även tidigare räkenskapsår fått gåvor till samma ändamål. Vid räkenskapsårets ingång har föreningen ett balanserat överskott, inklusive föregående års överskott, på 700 000 kr varav 500 000 kr är gåvor som ännu inte använts. Räkenskapsårets överskott uppgår till 125 000 kr. Årets läger kostade 100 000 kr. Föreningen väljer att redovisa ändamålsbestämda medel i egen post i eget kapital.

En gåva ska redovisas som intäkt när den erhållits. Utgifterna för lägret redovisas som kostnad det räkenskapsår de uppstår. Den del av gåvorna som inte används under räkenskapsåret ingår i årets överskott och blir därmed en del av eget kapital. Ändamålsbestämda medel får redovisas i egen post i eget kapital. Det görs genom en omföring från posten Balanserat resultat till posten Ändamålsbestämda medel. Användning av ändamålsbestämda medel redovisas genom en omföring från posten Ändamålsbestämda medel till posten Balanserat resultat. Förändringar i eget kapital ska specificeras i en upplysning. Ideella föreningar får ändra benämningen av rubriker och summeringsrader. Föreningen utnyttjar denna möjlighet i resultaträkningen.

Punkterna 3.9, 4.9, 4.10A, 5.26, 14.16A och 17.15A

5 n – Medlemsavgifter

En ideell förening som fakturerar sina medlemsavgifter, skickar i november år 1 ut fakturor på medlemsavgifter för år 2. Totalt faktureras 2 500 000 kr. På balansdagen har 2 000 000 kr inbetalats.

Medlemsavgifter ska redovisas som intäkt fördelat över den period de avser. Eftersom de inbetalda medlemsavgifterna, 2 000 000 kr, avser år 2 är betalningarna att betrakta som en förutbetald intäkt. De obetalda medlemsavgifterna ska inte redovisas i årsbokslutet år 1 eftersom medlemmarna inte är bundna att betala medlemsavgiften. Föreningen har därför ingen fordran.

Punkt 5.41

5 o – Förvärv av fastighet genom testamente

En ideell förening har genom testamente fått en fastighet. Fastighetens taxeringsvärde är 1 250 000 kr varav 750 000 kr avser byggnad och 500 000 kr mark. Fastigheten ska användas i föreningens verksamhet. Byggnaden beräknas ha en nyttjandeperiod på 50 år.

Vid förvärv genom testamente eller gåva är inkomsten tillgångens anskaffningsvärde. Anskaffningsvärdet för en anläggningstillgång som förvärvas genom testamente eller gåva är marknadsvärdet. För fastigheter får föreningen utgå ifrån att marknadsvärdet motsvarar taxeringsvärdet multiplicerat med 1,33. Anskaffningsvärdet för en fastighet som vid förvärvet består av både byggnad och mark ska normalt fördelas på byggnad och mark enligt taxeringsvärdets fördelning. Anskaffningsvärdet för byggnaden blir 997 500 kr (750 000 × 1,33) och marken 665 000 kr (500 000 × 1,33). I resultaträkningen redovisar föreningen en intäkt i posten Gåvor på 1 662 500 kr (997 500 + 665 000) det räkenskapsår föreningen blir ägare till fastigheten. Föreningen redovisar även avskrivning på byggnaden med 2 % av 997 500 kr, vilket innebär en avskrivning på 19 950 kr. Vid samma tidpunkt redovisas värdet på byggnaden (efter avskrivning) och marken i balansräkningen. Ideella föreningar får ändra benämningen av rubriker och summeringsrader. Föreningen utnyttjar denna möjlighet i resultaträkningen.

Balansräkningen 31/12 år X Materiella anläggningstillgångar Byggnader och mark 1 642 550 Upplysningar om anläggningstillgångar Anläggningstillgångar Anskaffningsvärde Avskrivningstid Byggnader och mark 1 662 550 50 år Punkterna 3.9, 4.9, 5.5, 5.26, 8.11, 9.11, 9.20, 9.31 och 17.7

5 p – Intäkt av bidrag

En ideell förening får i oktober år 1 ett bidrag på 2 500 000 kr från sitt riksförbund för ett projekt som ska pågå från den 1 november år 1 till den 31 april år 2. Föreningen bedömer att den kan uppfylla villkoren för bidraget och att kostnaderna för projektet kommer att fördela sig linjärt över projekttiden.

Eftersom föreningen bedömer att den kan uppfylla villkoren för bidraget ska det redovisas som intäkt. Ett bidrag som avser att täcka kostnader ska redovisas som intäkt samma räkenskapsår som det år kostnaderna avser. Avser bidraget kostnader under flera räkenskapsår ska bidraget fördelas och redovisas som intäkt under dessa räkenskapsår. Ett bidrag som erhålls till föreningens verksamhet och som ska redovisas som intäkt, redovisas i posten Bidrag. Föreningen redovisar 833 000 kr (2 500 000 × 2/6) som intäkt år 1. Den del som hänför sig till år 2 redovisas som övrig skuld. Ideella föreningar får ändra benämningen av rubriker och summeringsrader. Föreningen utnyttjar denna möjlighet i resultaträkningen.

Punkterna 3.9, 4.9, 5.27–5.30 och 5.42

6 a – Försäkringskostnad

Ett företag betalar en årspremie för att ha sitt lager försäkrat. Premien betalas den 31 augusti varje år. År 1, 2 och 3 betalades 50 000 kr, 54 000 kr respektive 60 000 kr. Årsbokslutet upprättas per den 31 december.

Företaget kommer att varje år betala försäkringspremien och har inte anledning att tro att premien kommer variera med mer än 20 % mellan åren. Förenklingsregeln i punkt 6.9 kan därför användas. Räkenskapsårets kostnad blir det fakturerade beloppet. Alternativt kan företaget välja att periodisera utgiften enligt punkt 6.10. I årsbokslutet år 1 innebär detta att 33 333 kr (50 000/12 × 8) tas upp som förutbetald kostnad eftersom åtta av tolv månader avser år 2. Företagets val av alternativ ska tillämpas konsekvent.

Vid tillämpning av förenklingsregeln Ingenting redovisas i balansräkningen.

Förenklingsregeln: punkt 6.9 Utan förenklingsregeln: punkterna 6.6 och 6.10

6 b – Leasing av bil

Ett företag börjar leasa en bil i augusti. Avtalet omfattar 36 månader och företaget faktureras 5 000 kr varje månad att betalas i förskott. Årsbokslutet upprättas per den 31 december.

Utgiften är återkommande. Utgångspunkten vid bedömningen om utgiften kan antas variera högst 20 % mellan åren är en normal årskostnad. Förenklingsregeln i punkt 6.9 kan därför tillämpas även om företaget inte leasar bilen ett helt år under år 1 och 4. Företaget kommer att erhålla 6 fakturor år 1, 12 fakturor år 2 och år 3 samt 6 fakturor år 4.

Vid tillämpning av förenklingsregeln I balansräkningen redovisas eventuell obetald leverantörsskuld. I balansräkningen redovisas förutom eventuell obetald leverantörsskuld:

Förenklingsregeln: punkt 6.9 Utan förenklingsregeln: punkterna 6.6 och 6.10

6 c – Leasing av bil inklusive förhöjd leasingavgift

Ett företag börjar leasa en bil i augusti. Avtalet gäller 36 månader och företaget får en faktura på 4 000 kr varje månad att betala i förskott. Förenklingsregeln i punkt 6.9 kan tillämpas på den här utgiften, men företaget väljer att inte tillämpa den. Vid tecknandet av avtalet betalar företaget en förhöjd leasingavgift (förstagångshyra) på 36 000 kr. Årsbokslutet upprättas per 31 december.

Utgiften för månadsdebiteringarna periodiseras på vanligt sätt. Eftersom bilen leasas 5 månader första året blir kostnaden 20 000 kr (5 × 4 000). År 2 respektive år 3 leasas bilen hela året och kostnaden uppgår till 48 000 kr (12 × 4 000) per år. År 4 leasas bilen under 7 månader vilket medför en kostnad på 28 000 kr (7 × 4 000). Den förhöjda leasingavgiften redovisas enligt grundprinciperna. Förenklingsregeln kan inte tillämpas eftersom utgiften inte är årligen återkommande. Motprestationen är att företaget kan nyttja bilen under 36 månader. Kostnaden uppgår därför till 1 000 kr per månad (36 000/36). Sammanlagt kommer därför kostnaden att uppgå till 5 000 kr per månad.

I balansräkningen redovisas förutom eventuell obetald leverantörsskuld:

Punkterna 6.6 och 6.10

6 d – Annons- och försäkringskostnad

Ett företag har i september en årlig utgift på 8 000 kr för en annons i en telefonkatalog. Företaget betalar den 1 oktober varje år även 15 000 kr för en företagsförsäkring för tiden oktober–september. Årsbokslutet upprättas per den 31 december.

Inte någon av utgifterna kan hänföras till en specifik intäkt. För den första utgiften får företaget en tjänst utförd i form av en annons i telefonkatalogen. Tjänsten avser inte en period utan levereras i samband med att annonsen införs. Kostnaden ska redovisas i den period som tjänsten utförs, dvs. 8 000 kr redovisas som kostnad i årsbokslutet varje år. Det finns inte någon anledning att använda sig av förenklingsregeln. För den andra utgiften får företaget en tjänst i form av ett löpande löfte om ersättning om något skulle hända från oktober till september året efter. Eftersom tjänsten erhålls löpande ska utgiften periodiseras över den period som den avser. För år 1 innebär det att resultatet ska belastas med 3 750 kr (15 000/12 × 3). För år 2 blir resultatbelastningen 15 000 kr (11 250 + 3 750). Alternativt kan företaget tillämpa förenklingsregeln på försäkringspremien eftersom det rör sig om en återkommande utgift som kan antas variera med högst 20 % mellan åren. Tillämpas förenklingsregeln redovisas en årlig kostnad på 15 000 kr.

Vid tillämpning av förenklingsregeln Ingenting redovisas i balansräkningen. Utan tillämpning av förenklingsregeln

Förenklingsregeln: punkterna 6.9 och 6.10 Utan förenklingsregeln: punkterna 6.6 och 6.10

6 e – Personalkostnader

Enligt anställningsvillkoren får de anställda 10 % av företagets resultat före skatt i bonus. Bonusen inkluderar arbetsgivaravgifter. År 1 utlovas även en provision på 1 % på de anställdas försäljning under december. Även provisionen inkluderar arbetsgivaravgifter. Det finns inget löfte att provisionen ska vara återkommande. Årsbokslut upprättas per den 31 december. Årsbokslutet blir klart i mitten av februari. Resultatet före skatt uppgår till 1 212 740 kr före beräkning av bonus och provision. De anställda har sålt för 5 243 595 kr i december.

Provisionen är ännu inte utbetald när årsbokslutet upprättas. Provisionen baseras på försäljning under december det räkenskapsår för vilket årsbokslutet upprättas och ska redovisas det året. Kostnaden beräknas till 52 436 kr (5 243 595 × 0,01). Även bonusen ska periodiseras. Bonusen beräknas till 116 030 kr ((1 212 740 – 52 436) × 0,10). Kostnader för arbetsgivaravgifter ingår enligt villkoren för bonus och provision. Förenklingsregeln i punkt 6.9 får inte tillämpas på personalutgifter.

Punkt 6.11

8 a – Omklassificering av en tillgång

Ett företag som handlar med kopieringsmaskiner köper år 1 en kopieringsmaskin för 35 000 kr. Den 31 december år 1 finns maskinen i företagets lager och har ett beräknat nettoförsäljningsvärde på 42 000 kr. I mars år 2 beslutar företaget att behålla maskinen för att använda den i företaget. Nyttjandeperioden fastställs till 5 år enligt punkt 9.27(förenklingsregel).

Den 31 december år 1 ingår kopieringsmaskinen i företagets lager och värderas till det lägsta av anskaffningsvärdet och nettoförsäljningsvärdet, dvs. 35 000 kr. I mars år 2 ändrar företaget avsikten med innehavet varför kopieringsmaskinen ska omklassificeras till anläggningstillgång. Maskinens redovisade värde i årsbokslutet år 1 blir anskaffningsvärdet år 2. Enligt punkt 9.23 får företaget skriva av 7 000 kr (35 000/5) trots att kopieringsmaskinen inte använts hela året.

Exemplet visar redovisningen för år 1 respektive år 2. Varulager m.m. Upplysningar om anläggningstillgångar Anläggningstillgångar Anskaffningsvärde Avskrivningstid Inventarier, verktyg och installationer 35 000 5 år

Punkterna 8.5, 8.7, 9.23, 9.27, 11.4 och 17.7

9 a – Förvärv av fastighet och avskrivning av byggnad

Ett företag förvärvar den 1 juli år 1 en fastighet för 5 000 000 kr, inklusive utgift för lagfart. 1 000 000 kr betalas kontant och 4 000 000 kr finansieras med ett amorteringsfritt banklån med 4,5 % ränta som betalas den 31 december och den 30 juni. Taxeringsvärdet uppgår till 3 000 000 kr varav 750 000 kr avser mark. Företaget har bedömt byggnadens nyttjandeperiod till 80 år. Skattemässigt är byggnaden ett hyreshus och värdeminskningsavdrag får göras med 2 % per år. Årsbokslut upprättas per den 31 december.

Anskaffningsvärdet på byggnad och mark fördelas normalt efter taxeringsvärdets fördelning. Utgiften för lagfarten hänförs till fastighetsköpet och ska redovisas på mark och byggnad enligt samma fördelning. Anskaffningsvärdet för mark blir därför 1 250 000 kr (750 000/3 000 000 × 5 000 000) och anskaffningsvärdet för byggnaden 3 750 000 kr. Trots att fastigheten är förvärvad den 1 juli får byggnaden skrivas av med lika stora belopp varje år. Det innebär en avskrivning på 46 875 kr (3 750 000/80) varje år. Eftersom företaget också har möjlighet att beräkna avskrivningen i överensstämmelse med Skatteverkets allmänna råd kan avskrivning årligen göras med 75 000 kr (3 750 000 × 0,02). För att få en fullständig överensstämmelse med inkomstdeklarationen kan företaget även välja att skriva av under den period företaget verkligen ägt tillgången, dvs. fr.o.m. den 1 juli. Första årets avskrivning blir 37 500 kr (3 750 000 × 0,02 × 6/12). För att inte behöva göra justeringar i inkomstdeklarationen väljer företaget att skriva av med samma belopp som i deklarationen. Mark ska inte skrivas av.

Upplysningar om anläggningstillgångar Anläggningstillgångar Anskaffningsvärde Avskrivningstid Byggnader och mark 5 000 000 50 år Punkterna 9.9, 9.20–9.23, 9.29, 9.31 och 17.7

9 b – Förvärv och avskrivning av en tidigare leasad bil

Ett företag som leasar en bil beslutar att köpa den. Bilen löses ut för 240 000 kr. Företaget avser ha kvar bilen ytterligare 4 år för att sedan sälja den och köpa eller leasa en ny. Restvärdet om 4 år uppskattas till 50 000 kr. En förhöjd leasingavgift (förstagångshyra) betalades av företaget när leasingen påbörjades. Vid förvärvet återstår 24 000 kr av den periodiserade förstagångshyran (förutbetald kostnad).

Både det som betalas till leasegivaren och det som finns kvar i företagets balansräkning som periodiserad förstagångshyra ska ingå i anskaffningsvärdet. Det innebär att det totala anskaffningsvärdet uppgår till 264 000 kr. Nyttjandeperioden för bilen är 4 år, men enligt punkt 9.27 (förenklingsregel) får den bestämmas till 5 år. Eftersom företaget väljer att tillämpa punkt 9.27 kan hänsyn inte tas till det uppskattade restvärdet (se punkt 9.25). Företaget skriver därför av bilen med 52 800 kr varje år.

Resultaträkningen År X Upplysningar om anläggningstillgångar Anläggningstillgångar Anskaffningsvärde Avskrivningstid Inventarier, verktyg och installationer 264 000 5 år Punkterna 9.12, 9.23, 9.25, 9.27 och 17.7

9 c – Avskrivning av en maskin som levereras år 1 och tas i bruk år 2

Ett företag köper en maskin för 1 800 000 kr. Den levereras i december år 1 och tas i bruk i februari år 2. Beräknad nyttjandeperiod är 6 år. Företaget vill av skatteskäl värdera maskinen så lågt som möjligt. Företaget äger inga andra maskiner eller inventarier.

Enligt punkt 9.23 ska avskrivning påbörjas det år tillgången tas i bruk, dvs. först år 2 redovisas en avskrivning med 300 000 kr (1 800 000/6). Enligt 18 kap. IL får företaget avdrag för värdeminskning på under året anskaffade maskiner och inventarier utan krav på att de har tagits i bruk. Enligt huvudregeln för räkenskapsenlig avskrivning får avskrivning göras enligt följande: År 1: 30 % × 1 800 000 = 540 000 kr År 2: 30 % × (1 800 000 – 540 000) = 378 000 kr. Skillnaden mellan tillgångens redovisade värde och dess skattemässiga värde redovisas som en obeskattad reserv.

Exemplet visar redovisningen för år 1 respektive år 2. Upplysningar om anläggningstillgångar Anläggningstillgångar Anskaffningsvärde Avskrivningstid Maskiner och andra tekniska anläggningar 1 800 000 6 år Punkterna 8.2, 9.20, 9.23 och 17.7

9 d – Förbättringsutgifter på en anläggningstillgång

Ett företag köper år 1 en maskin för 1 000 000 kr. Nyttjandeperioden bestäms till 5 år. År 4 förbättras maskinen för 500 000 kr. Nyttjandeperioden för den förbättrade maskinen bestäms till 6 år.

En tillkommande aktiverad utgift för en maskin är inte en separat avskrivningsenhet. Medför en investering i en produktionsutrustning att nyttjandeperioden för utrustningen förlängs ska det nya totala redovisade värdet skrivas av enligt den omprövade nyttjandeperioden. Avskrivningen år 4 är 150 000 kr (900 000/6).

Exemplet visar redovisningen för år 3 respektive år 4. Upplysningar om anläggningstillgångar Anläggningstillgångar Anskaffningsvärde Avskrivningstid Maskiner och andra tekniska anläggningar 1 500 000 6 år Punkt 9.19, 9.20, 9.22 och 17.7

9 e – Återföring av en nedskrivning

Ett företag köper ett växthus för 2 000 000 kr år 1. Nyttjandeperioden bestäms till 20 år och växthuset skrivs av med 100 000 kr (2 000 000/20) per år. År 6 skrivs växthuset ned eftersom värdet har minskat till 1 000 000 kr på grund av ändrade energipriser och minskande kundunderlag och det antas att värdenedgången är bestående. År 9 byggs ett bostadsområde nära växthuset vilket medför att kundunderlaget ökar. Värdet på växthuset bedöms ha ökat till 1 800 000 kr.

Efter nedskrivningen skrivs växthuset av med 66 667 kr (1 000 000/15) per år. Återföring av nedskrivning En nedskrivning ska återföras om skälet som föranledde nedskrivningen inte längre finns kvar. Efter återföringen av nedskrivningen får värdet på tillgången inte överstiga ett värde motsvarande vad tillgången skulle ha varit redovisad till om avskrivning skett på det ursprungliga avskrivningsunderlaget. Redovisat värde den 1 januari år 9 är 800 000 kr (1 000 000 - (66 667 × 3)). Hade någon nedskrivning inte gjorts skulle det redovisade värdet ha uppgått till 1 200 000 kr. Återföring görs med 400 000 kr. År 9 bedöms värdet ha ökat till 1 800 000 kr. Hade värdet bedömts vara 1 150 000 kr hade återföring fått göras med endast 350 000 kr. Efter återföringen av nedskrivningen skrivs växthuset av med 100 000 kr (1 200 000/12) per år. I resultaträkningen redovisas 300 000 kr (400 000 - 100 000).

Exemplet visar redovisningen för år 8 respektive år 9. Upplysningar om anläggningstillgångar Anläggningstillgångar Anskaffningsvärde Avskrivningstid Byggnader och mark 2 000 000 20 Punkterna 9.37–9.39 och 17.7

9 f – Förvärv av fastighet som saknar taxeringsvärde

En ideell förening förvärvar den 1 mars en fastighet för 9 000 000 kr inklusive utgift för lagfart till sin museiverksamhet. Fastigheten saknar taxeringsvärde vid tidpunkten för köpet. På fastigheten finns en byggnad som beräknas ha en nyttjandeperiod på 50 år.

Anskaffningsvärdet för en fastighet som består både av byggnad och mark fördelas normalt efter taxeringsvärdets fördelning. Eftersom fastigheten i detta fall saknar taxeringsvärde får fördelningen mellan byggnad och mark göras på annan skälig grund. Föreningen gör en fiktiv beräkning av taxeringsvärdet med hjälp av Skatteverkets e-tjänst Beräkna taxeringsvärde. Med utgångspunkt i detta fiktiva taxeringsvärde kan 2/3, 6 000 000 kr, av det totala anskaffningsvärdet hänföras till byggnaden och 1/3, 3 000 000 kr, till marken. Föreningen redovisar avskrivning på byggnaden med 2 % av 6 000 000 kr, vilket innebär en avskrivning på 120 000 kr.

Upplysningar om anläggningstillgångar Anläggningstillgångar Anskaffningsvärde Avskrivningstid Byggnader och mark 9 000 000 50 år

Punkt 9.11

10 a – Noterade aktier, värdeuppgång

Ett företag köper 1 000 aktier i det noterade företaget XYZ för 90 kr/aktie. Courtage i samband med köpet är 2 000 kr. Aktierna har gått upp i värde och betalkursen på balansdagen är 110 kr/aktie.

Finansiella anläggningstillgångar värderas till anskaffningsvärde. I det värdet ingår utgifter som är hänförliga till förvärvet, t.ex. courtage. En värdestegring får ingen effekt i resultaträkningen förrän aktierna säljs. Däremot ska en orealiserad förlust få genomslag i resultaträkningen.

Punkterna 10.8 och 17.8

10 b – Noterade aktier, köp innan aktieutdelning

Ett företag köper den 1 maj 1 000 aktier i det noterade företaget ABC för 55 kr/aktie inklusive courtage. Den 15 maj lämnar ABC en utdelning på 5 kr/aktie. Syftet med innehavet är långsiktigt.

Aktieutdelning som ingår i inköpspriset behöver inte minska anskaffningsvärdet på aktierna.

Resultaträkningen År X

Punkterna 10.9 och 17.8

10 c – Noterade aktier, beräkning av anskaffningsvärde vid avyttring

Ett företag köper aktier i det noterade företaget DEF. Köpen görs som en långsiktig placering och vid tre olika tillfällen enligt följande: 500 aktier köps den 5 mars för 23 kr/aktie 2 000 aktier köps den 7 maj för 27 kr/aktie 1 000 aktier köps den 29 juni för 29 kr/aktie Den 10 oktober säljs 1 500 aktier för 35 kr/aktie. Betalkursen på balansdagen är 33 kr.

Anskaffningsvärdet på aktier av samma slag ska beräknas enligt genomsnittsmetoden. Det realisationsresultat som inkluderas i resultaträkningen beräknas med utgångspunkt i det genomsnittliga anskaffningsvärdet på de aktier företaget innehar. Totalt innehar företaget 3 500 aktier (500 + 2 000 + 1 000). Anskaffningsvärdet beräknas på följande sätt: Tidpunkt Antal Pris Totalt aktier anskaffningsvärde Genomsnittligt värde per aktie är 27 kr (94 500/3 500). Realisationsresultat i samband med försäljning blir 8 kr (35 - 27) per aktie eller totalt 12 000 kr (8 × 1 500).

Resultaträkningen År X

Punkterna 10.13 och 17.8

10 d – Statsobligation, upplupen ränta

Ett företag köper den 1 juni en statsobligation med ett nominellt värde på 1 miljon kr. Kupongräntan uppgår till 4 % och betalas halvårsvis den 31 december och den 30 juni. Företaget betalar 1 016 667 kr för obligationen. Årsbokslutet upprättas per den 31 december.

När företaget köper obligationen betalar man för den ränta som har ackumulerats under perioden den 1 januari till den 1 juni. Den ackumulerade räntan uppgår till 16 667 kr (1 000 000 × 0,04 × 5/12). Den ackumulerade (upplupna) räntan ska inte ingå i anskaffningsvärdet för obligationen. Totalt kommer företaget att få 40 000 kr utbetalat i ränta under året. Årets ränteintäkt blir 23 333 kr (40 000 - 16 667) vilket motsvarar 7 månaders ränta.

Resultaträkningen År X

Punkterna 10.9 och 17.8

10 e – Statsobligation, köpt till överkurs

Ett företag köper den 1 januari år 2 en statsobligation till överkurs. Det innebär att mer än det nominella värdet betalas och att överkursen inte utgörs av upplupen ränta. I det aktuella fallet görs köpet direkt efter ränteutbetalningen. Nominellt värde på obligationen är 1 000 000 kr. Företaget betalar 1 040 000 kr. Kvarvarande löptid på obligationen är 4 år. Kupongräntan är 5 %, dvs. ränteutbetalningen är 50 000 kr (1 000 000 × 0,05) per år. Årsbokslutet upprättas per den 31 december.

Obligationens anskaffningsvärde är 1 040 000 kr. Det redovisade värdet på obligationen ska under de fyra åren, från anskaffningstidpunkten till inlösentidpunkten, minska från 1 040 000 kr till 1 000 000 kr. Skillnaden, dvs. 40 000 kr, ska minska ränteintäkten under den tid företaget innehar obligationen. Det finns olika metoder för hur överkursen på 40 000 kr ska fördelas. Kommentaren till punkt 10.15 anger att det kan ske linjärt. Det innebär att ränteintäkten minskas med 10 000 kr (40 000/4) per år. Därmed minskar också obligationens värde med 10 000 kr per år.

Exemplet visar redovisningen för år 2 respektive år 3.

Punkterna 10.15 och 17.8

10 f – Nollkupongsobligation

Ett företag köper den 1 juli år 1 en s.k. nollkupongare. Kvarvarande löptid på obligationen är 3 år, nominellt värde 1 000 000 kr och inköpspriset 820 000 kr. Årsbokslutet upprättas per 31 december.

En nollkupongare är en obligation som inte ger någon ränta. Därför säljs den med rabatt. Rabatten är 180 000 kr (1 000 000 – 820 000). Av kommentaren till punkt 10.15 framgår att en sådan rabatt kan redovisas som ränteintäkt linjärt under tiden fram till dess obligationen löses in. Kvarvarande löptid är 3 år och räntan blir därför 60 000 kr (180 000/3) per år. Betalning för ränteintäkten erhålls först i samband med inlösen av obligationen den 30 juni år 4, vilket gör att räntan adderas löpande till obligationens värde. I årsbokslutet år 1 ska anskaffningsvärdet ökas med 30 000 kr (60 000 × 6/12).

Punkterna 10.15 och 17.8

10 g – Finansiell anläggningstillgång som värderas till noll kr

Ett företag äger följande finansiella anläggningstillgångar (belopp i tkr): Företaget har ett ingående eget kapital som överstiger 250 000 kronor. Redovisat värde på de finansiella tillgångarna per den 31 december år 1 är detsamma som anskaffningsvärdet.

Posten Andelar i koncernföretag bedöms den 31 december år 2 ha ett värde på 0 kr och ska därför skrivas ned med 100 000 kr till 0 kr. Varje enskild anläggningstillgång prövas individuellt. Efter nedskrivningen av posten Andelar i koncernföretag understiger kvarvarande värdenedgång på företagets finansiella tillgångar, dvs. värdenedgången på posten Fordringar i koncernföretag, 25 000 kr varför någon ytterligare nedskrivning inte behöver göras. Även posten Andra långfristiga värdepappersinnehav tas upp till redovisat värde vid årets början eftersom värdering till verkligt värde inte är tillåtet.

Exemplet visar redovisningen för år 1 respektive år 2.

Punkterna 10.19, 10.23, 10.24, 17.8, 18.9, 18.19 och 18.20

10 h – Kollektiv värdering av finansiella anläggningstillgångar

Ett företag äger följande finansiella anläggningstillgångar (belopp i tkr): Företaget har ett ingående eget kapital som överstiger 250 000 kronor. Redovisat värde på de finansiella tillgångarna per den 31 december år 1 är detsamma som anskaffningsvärdet.

Värdenedgången på varje enskild finansiell anläggningstillgång understiger 25 000 kr. Trots att ingen enskild anläggningstillgång har minskat med 25 000 kr uppgår ändå den kollektiva värdeminskningen till mer än 25 000 kr. Varje enskild anläggningstillgång skrivs ned individuellt med 10 000 kr.

Exemplet visar redovisningen för år 1 respektive år 2.

Punkterna 10.19, 10.23, 10.24, 17.8, 18.9, 18.19 och 18.20

10 i – En värdepappersportfölj ska ses som en helhet

Ett företag äger följande finansiella anläggningstillgångar (belopp i tkr): Företaget har ett ingående eget kapital som överstiger 250 000 kronor. Redovisat värde på de finansiella tillgångarna per den 31 december år 1 är detsamma som anskaffningsvärdet.

Finansiella anläggningstillgångar ska värderas var och en för sig utom en värdepappersportfölj som ska ses som en tillgång. Aktierna i DB 1 och DB 2 skrivs ned individuellt och värdepappersportföljen kollektivt.

Exemplet visar redovisningen för år 1 respektive år 2.

Punkterna 10.6, 10.19, 10.23, 10.24, 17.8, 18.9, 18.19 och 18.20

11 a – Värdering av egentillverkade varor

Ett företag med femton anställda tillverkar två olika produkter, A och B. I förkalkylen uppskattas kostnaderna för att tillverka produkterna enligt följande: Lönekostnad inkl. arbetsgivaravgifter 150 kr/tim Materialkostnad 60 kr/kg Samma arbetskraft och samma slags material används vid tillverkningen av båda produkterna enligt följande: A B Material 8 kg/st 5 kg/st Arbetstid 2 tim/st 6 tim/st (broschyrer, reklam, säljfunktion) Årsarbetstid i produktionen 20 000 timmar fördelat på 4 000 A- produkter och 2 000 B-produkter Förkalkylen bedöms ge ett realistiskt mått på produkternas anskaffningsvärde. Företaget använder en metod där tillverkningsomkostnaden fördelas per arbetad timme och påförs respektive produkt genom ett timpris. Företaget bedömer att försäljningspris, efter beaktande av inkurans, för produkt A är 1 000 kr och för produkt B 1 450 kr. Vid försäljning utgår provision till återförsäljare för produkt A med 3 % och för produkt B med 6 %. På balansdagen den 31 december inventerar företaget lagret och det finns 180 st produkt A och 300 st produkt B.

Anskaffningsvärde Administrations- och försäljningsomkostnader ska inte räknas in i anskaffningsvärdet. Skäligt pålägg för tillverkningsomkostnader får ingå. Pålägget för tillverkningsomkostnader beräknas till 30 kr/tim (600 000/20 000). Förkalkyl Anskaffningsvärde Produkt B Direkt material 60 kr/kg × 5 kg/st = 300 kr Direkt lön 150 kr/tim × 6 tim/st = 900 kr Tillv.omk.påslag 30 kr/tim × 6 tim/st = 180 kr Anskaffningsvärde 1 380 kr Nettoförsäljningsvärde Nettoförsäljningsvärdet innebär att det bestämda försäljningsvärdet ska minskas med kostnader som direkt kan hänföras till försäljningen (försäljningssärkostnad). Med försäljningssärkostnad avses varurabatter, bonus, provisioner etc. Företaget har gjort vissa antaganden (se förutsättningar) avseende försäljningen.

I resultaträkningen redovisas kostnaderna i respektive post. Inga exakta kostnader finns med i förutsättningarna varför det inte visas här. Förändringen i lagervärdet från föregående räkenskapsår redovisas i posten Förändring av lager av produkter i arbete, färdiga varor och pågående arbete för annans räkning. I balansräkningen redovisas 560 100 kr i posten Färdiga varor och handelsvaror. Företaget lämnar följande upplysning om redovisningsprinciper. Anskaffningsvärde för egentillverkade varor Företaget räknar in indirekta tillverkningskostnader i anskaffningsvärdet för egentillverkade varor.

Punkterna 11.4, 11.9–11.15 och 17.6

11 b – Redovisning av handelsvaror samt egentillverkade varor i resultat- och balansräkningen

Ett företag köper in produkten A och tillverkar produkterna B och C. Företaget räknar inte in indirekta tillverkningskostnader i anskaffningsvärdet för de egentillverkade produkterna. Företagets försäljning uppgår enligt följande (belopp i kr): Av produkt B var 25 % färdigtillverkade år 1 och 10 % färdigtillverkade år 2. Av produkt C var 50 % färdigtillverkade år 1 och 25 % färdigtillverkade år 2.

För produkterna B och C ska skillnaden mellan ingående- och utgående lagervärden redovisas i posten Förändring av lager av produkter i arbete, färdiga varor och pågående arbete för annans räkning. Värdet i balansräkningen har ökat mellan år 1 och 2, vilket medför att i resultaträkningen ska en kreditpost redovisas på 315 300 kr ((745 000 + 920 300) - (550 000 + 800 000)). Värdet har minskat mellan år 0 och 1, vilket medför att i resultaträkningen ska en debetpost redovisas på -25 950 kr (( 550 000 + 800 000) - (600 000 + 775 950)). I exemplet finns inte något beloppsunderlag för redovisning av respektive års kostnader för produkterna A, B och C. Produkterna ska i balansräkningen redovisas i olika lagerposter. Produkt A ska alltid ingå i posten Färdiga varor och handelsvaror. Produkterna B och C ingår i den posten till den del de på balansdagen är färdigtillverkade. Resterande produkter B och C ingår i posten Varor under tillverkning. Råvaror och förnödenheter som ännu inte tagits i bruk ingår i posten Råvaror och förnödenheter. I exemplet finns inga sådana angivna. Varor under tillverkning år 1

Exemplet visar redovisningen för år 1 respektive år 2. Rörelseintäkter, lagerförändringar m.m. Varulager m.m. Punkt 11.13

11 c – Värdering av varulager i ett detaljhandelsföretag

En affär säljer skor. I försäljningspriset ingår ett schablonmässigt pålägg med 80 % på inköpspriset. På balansdagen finns 400 par skor i lager. Försäljningspriset är normalt 1 350 kr per par. I mellandagsrean har försäljningspriset för vissa skor satts ned till 600 kr. Av dessa skor finns 150 par kvar på balansdagen Alla belopp är exkl. mervärdesskatt.

Varulagret ska värderas enligt lägsta värdets princip, dvs. till det lägsta av anskaffningsvärdet och nettoförsäljningsvärdet. Ett detaljhandelsföretag får beräkna anskaffningsvärdet till försäljningspriset (exkl. mervärdesskatt) med avdrag för det pålägg som används i priskalkylen. Värdering av skor till ordinarie pris Anskaffningsvärdet beräknas till 750 kr (1 350/1,8) per par. Anskaffningsvärdet 187 500 kr (750 × 250) är lägre än nettoförsäljningsvärdet 337 500 kr (1 350 × 250) och dessa skor värderas därför till 187 500 kr enligt lägsta värdets princip. Värdering av skor till reapris Anskaffningsvärdet beräknas till 750 kr (1 350/1,8) per par (dvs. utifrån ordinarie försäljningspris). Nettoförsäljningsvärdet 90 000 kr (600 × 150) är lägre än anskaffningsvärdet 112 500 kr (750 × 150) och reaskorna värderas därför till 90 000 kr enligt lägsta värdets princip.

Balansräkningen 31/12 år X Varulager m.m. Färdiga varor och handelsvaror 277 500

Punkterna 11.4, 11.8, 11.14 och 11.15

11 d – Varor som erhållits i gåva och som inte bokförts löpande

En ideell förening säljer begagnade kläder, böcker och porslin, skänkta av privatpersoner, för att få in pengar till sin verksamhet. Föreningen bokför inte gåvorna löpande med stöd av 5 kap. 1 § BFL. De varor som finns kvar på balansdagen redovisas till ett uppskattat sammanvägt nettoförsäljningsvärde. Vid föregående års utgång värderades varulagret till 320 000 kr och vid årets utgång till 400 000 kr. Under räkenskapsåret har föreningen sålt varor för 1 273 000 kr.

Varulagrets värde är högre vid räkenskapsårets utgång än ingång. Det innebär att varulagerförändringen, 80 000 kr (400 000 - 320 000), redovisas som intäkt av gåva. Hade varulagrets värde varit lägre, hade varulagerförändringen i stället redovisats som kostnad i posten Handelsvaror. Eftersom förändring av varulager avseende varor som erhållits i gåva i vissa fall ska redovisas som intäkt av gåva måste en förening som säljer både varor som skänkts och inköpta varor göra separata beräkningar för det inköpta varulagret respektive det varulager som erhållits i gåva.

Punkterna 4.9, 5.26, 8.3, 8.12 och 11.19

14 a – Uttag ur en enskild näringsverksamhet till den enskilda näringsidkaren och näringsidkarens sambo

En enskild näringsidkare tar ut 20 000 kr från verksamhetens bankkonto. Av dessa får sambon 5 000 kr i ersättning för att ha hjälpt till vid en mässa.

Uttaget ska i sin helhet redovisas som en minskning av eget kapital. En enskild näringsidkare kan inte få lön från näringsverksamheten och uttaget ska därför inte redovisas som utgift i verksamheten. Inte heller ersättning för arbete som utförs av sambon får redovisas som utgift i den enskilda näringsverksamheten. Även den delen ska redovisas som ett uttag.

Balansräkningen 31/12 år X Eget kapital Insättningar eller uttag under året -20 000 Punkterna 14.5 och 14.6

14 b – Reservering och användning av underhålls- och förnyelsefond i en samfällighetsförening

En samfällighetsförening förvaltar en gemensamhetsanläggning som är av kommunalteknisk natur och inrättad för småhusfastigheter. Föreningen ska därför, enligt 19 § lagen om förvaltning av samfälligheter, avsätta medel till en fond för att säkerställa underhåll och förnyelse av anläggningen. Föreningen gör en årlig reservering till underhålls- och förnyelsefonden på 100 000 kr. Vid räkenskapsårets ingång har föreningen ett eget kapital på 1 900 000 kr varav 1 700 000 kr är underhålls- och förnyelsefond. Förening har under räkenskapsåret utfört underhåll för 895 000 kr. Räkenskapsårets underskott uppgår till 800 000 kr. Av föreningens stadgar framgår vilket belopp som ska reserveras till underhålls- och förnyelsefonden. Av stadgarna framgår även vad fonden får tas i anspråk för. Detta innebär att omföringen till respektive från fonden kan verkställas av styrelsen och bokföras innevarande räkenskapsår. Föreningen väljer att särredovisa reservering till respektive ianspråktagande av underhålls- och förnyelsefonden.

Utgifter för utfört underhåll redovisas i resultaträkningen. Reservering till underhålls- och förnyelsefond ska redovisas som en omföring inom eget kapital, från posten Balanserat resultat, när behörigt organ har fattat beslut om att reserveringen ska göras och beslutet verkställs. Ianspråktagande av fonden redovisas genom en omföring till posten Balanserat resultat. Förändringar i eget kapital ska specificeras i en upplysning.

Punkterna 4.14, 14.16B och 17.16

14 c – Redovisning i avkastningsstiftelse

En avkastningsstiftelse har under räkenskapsåret ränteinkomster på 400 000 kr och erhållna utdelningar på 1 300 000 kr. Stiftelsen har fått en gåva om 300 000 kr som ska användas för anskaffning av en tillgång kommande år. Realisationsresultatet från försäljning av värdepapper har uppgått till 3 400 000 kr. Stiftelsens kostnader som till största del består av förvaltningskostnader och kostnader för styrelse, administration och revision har uppgått till 340 000 kr. Stiftelsen har även fått en gåva om 2 000 000 kr som enligt gåvobrevet inte får förbrukas för stiftelsens ändamål. Stiftelsen har under räkenskapsåret beviljat anslag om 3 400 000 kr varav 700 000 kr utbetalas efter räkenskapsårets utgång. 500 000 kr av tidigare års beviljade anslag har återförts. Enligt stadgarna ska 10 % av årets förvaltningsresultat överföras till bundet eget kapital (kapitalisering). Realisationsresultatet får inte förbrukas för stiftelsens ändamål. Stiftelsen behandlar gåvan som ska användas för anskaffning av en tillgång kommande år som ändamålsbestämda medel. Stiftelsen har valt att redovisa ändamålsbestämda medel i egen post i eget kapital. Exemplet visar hela resultaträkningen men endast delar av balansräkningen.

Eget kapital ska delas in i bundet respektive fritt eget kapital. Som bundet eget kapital ska redovisas sådant kapital som inte får förbrukas för stiftelseändamålet. I en avkastningsstiftelse får en gåva som inte får förbrukas för stiftelsens ändamål inte redovisas som intäkt. En sådan gåva ska redovisas direkt mot eget kapital i posten Stiftelsekapital när gåvan erhålls. Ett lämnat anslag ska i en avkastningsstiftelse redovisas som en minskning av eget kapital i posten Balanserat resultat. Ändamålsbestämda medel får redovisas i egen post i eget kapital. Det görs genom en omföring från posten Balanserat resultat till posten Ändamålsbestämda medel. Förändringar i eget kapital ska specificeras i en upplysning. Enligt punkt 3.5 får benämningen av posterna i resultat- och balansräkningen anpassas om det bättre beskriver postens innehåll. Enligt punkt 3.11 får stiftelser även ändra benämningen av rubriker och summeringsrader. Stiftelsen utnyttjar dessa möjligheter.

Punkterna 3.5, 3.11, 4.16, 4.17, 4.20, 4.22, 5.46, 6.23, 14.18, 14.20, 14.21, 14.22 och 17.17A

14 d – Redovisning av ändamålsbestämda medel

En ideell förening har under räkenskapsåret medlemsintäkter på 400 000 kr, bidrag på 1 300 000 kr och intäkter från aktiviteter på 1 000 000 kr. Föreningen har fått gåvor om 30 000 kr som ska användas till stipendier. Föreningens kostnader har uppgått till 2 700 000 kr varav 50 000 kr avser utdelade stipendier som beslutats under året. Föreningen behandlar gåvorna som ändamålsbestämda medel och har valt att redovisa dem i egen post i eget kapital. I specifikationen av förändringar i eget kapital väljer föreningen att särredovisa tillkommande gåvor och användningen av dem. Exemplet visar hela resultaträkningen men endast delar av balansräkningen.

Intäkt av gåva och lämnade bidrag redovisas i resultaträkningen. Ändamålsbestämda medel får redovisas i egen post i eget kapital. Det görs genom en omföring från posten Balanserat resultat till posten Ändamålsbestämda medel. Användning av ändamålsbestämda medel redovisas genom en omföring till posten Balanserat resultat från posten Ändamålsbestämda medel. Förändringar i eget kapital ska specificeras i en upplysning. Enligt punkt 3.5 får benämningen av posterna i resultat- och balansräkningen anpassas om det bättre beskriver postens innehåll. Enligt punkt 3.13 får ideella föreningar även ändra benämningen av rubriker och summeringsrader. Föreningen utnyttjar dessa möjligheter.

Punkterna 3.5, 3.9, 4.9, 4.10, 4.10A, 5.26, 14.16A och 17.15A

15 a – Produktgarantier

Enligt försäljningsvillkoren åtar sig en tillverkare att reparera, byta ut eller på annat sätt åtgärda tillverkningsfel som upptäcks inom två år från försäljningsdagen. Tidigare statistik visar att det är sannolikt att garantin kommer att utnyttjas i en del fall. Utgifterna för garantier under räkenskapsåret uppgår till 500 000 kr. I balansräkningen för föregående räkenskapsår uppgick avsättning för garantier till 400 000 kr.

Tillverkaren har ett åtagande gentemot köparna till följd av garantin vid försäljningen. Det är sannolikt att ett utflöde av resurser krävs för att reglera åtagandet och att det går att göra en tillförlitlig uppskattning av beloppet. Tillverkaren ska redovisa en kollektiv avsättning i balansräkningen för samtliga sina åtaganden gentemot köparna på balansdagen. Företagets bästa uppskattning av framtida garantiåtaganden utgörs av garantikostnaderna för innevarande år, dvs. 500 000 kr. Eftersom den utgående avsättningen innebär en ökning i förhållande till den ingående avsättningen redovisas en kostnad på 100 000 kr (500 000 – 400 000) i resultaträkningen utöver den faktiska kostnaden på 500 000 kr som under året belastat resultaträkningen. Vid inkomstbeskattningen gäller enligt den så kallade schablonregeln att avdraget för framtida garantiutgifter inte får överstiga kostnaderna under beskattningsåret på grund av garantiåtaganden, bortsett från förändringen av avsättningen för framtida garantiutgifter. Avsättningen i balansräkningen och avdraget vid beskattningen för framtida garantiutgifter kommer därför i det här fallet att stämma överens.

Exemplet visar redovisningen för år 1 respektive år 2.

Punkterna 15.2 och 15.7

16 a – Semesterlöneskuld för anställda

Ett företag har 5 anställda. Intjänandeåret för semestern är den 1 april till den 31 mars. Den 31 december har de anställda sammanlagt 100 semesterdagar innestående. Alla anställda har en månadslön på 30 000 kr. Lagstadgade arbetsgivaravgifter antas vara 30 %. Företaget följer semesterlagen. Årsbokslutet upprättas per den 31 december år 2.

Semesterlönen per semesterdag beräknas till 5,4 % av månadslönen. Den består dels av lön (4,6 %), dels av semesterlönetillägg (0,8 %). Semesterlöneskulden blir 162 000 kr (30 000 × 0,054 ×100 dagar). Arbetsgivaravgifter på semesterlöneskulden blir 48 600 kr (162 000 × 0,3) Total semesterlöneskuld inkl. arbetsgivaravgifter blir 210 600 kr (162 000 + 48 600). Eftersom enskilda näringsidkare och delägare i handelsbolag inte är anställda i sina respektive verksamheter beräknas ingen semesterlöneskuld för dem.

Punkt 16.10

17 a – Redovisningsprinciper

Ett företag tillämpar Bokföringsnämndens allmänna råd (BFNAR 2017:3) om årsbokslut och redovisar tjänsteuppdrag till fast pris enligt huvudregeln. Vid beräkningen av avskrivningsunderlaget på lastbilar har hänsyn tagits till ett beräknat restvärde.

Ett företag som tillämpar det allmänna rådet behöver inte lämna fler upplysningar om redovisningsprinciper än vad som framgår av punkterna 17.2–17.6.

Upplysningar om redovisningsprinciper ”Årsbokslutet är upprättat i enlighet med bokföringslagens regler om årsbokslut och Bokföringsnämndens allmänna råd (BFNAR 2017:3) om årsbokslut.” Tjänste- och entreprenaduppdrag Företagets intäkter från uppdrag till fast pris redovisas enligt huvudregeln. Anskaffningsvärde för egentillverkade varor Företaget räknar in indirekta tillverkningskostnader i anskaffningsvärdet för egentillverkade varor. Avskrivning Posten Inventarier, verktyg och installationer består av lastbilar. Vid fastställande av det avskrivningsbara beloppet för dessa har hänsyn tagits till beräknat restvärde.

Punkterna 17.2–17.6

17 b – Upplysningar om anläggningstillgångar

Upplysning ska lämnas för varje redovisad post under rubriken Anläggnings- tillgångar i årsbokslutet. Enligt balansräkningsuppställningen i punkt 4.6 ingår följande poster. • Koncessioner, patent, licenser, varumärken samt liknande rättigheter, • Hyresrätter och liknande rättigheter, • Goodwill, • Förskott avseende immateriella anläggningstillgångar, • Byggnader och mark, • Maskiner och andra tekniska anläggningar, • Inventarier, verktyg och installationer, • Förbättringsutgifter på annans fastighet, • Övriga materiella anläggningstillgångar, • Pågående nyanläggningar och förskott avseende materiella anläggningstillgångar, • Andelar i koncernföretag, • Fordringar hos koncernföretag, • Andelar i intresseföretag och gemensamt styrda företag, • Fordringar hos intresseföretag och gemensamt styrda företag, • Ägarintressen i övriga företag, • Fordringar hos övriga företag som det finns ett ägarintresse i, • Andra långfristiga värdepappersinnehav, • Lån till delägare eller närstående (handelsbolag), och • Andra långfristiga fordringar. Det framgår av uppställningen nedan (Redovisa så här i årsbokslutet) hur upplysningen kan presenteras. De upplysningar som ska lämnas enligt 6 kap. 5 § andra stycket 2 BFL ska för varje post bestå av uppgift om tillgångarnas anskaffningsvärde och i förekommande fall avskrivningstid.

Upplysningar om anläggningstillgångar Punkterna 17.7 och 17.8

17 c – Ställda säkerheter

Ett företag har lämnat en företagsinteckning på 1 000 000 kr (beloppet som anges på inteckningen) som säkerhet till banken. Företaget har en bil med äganderättsförbehåll. Bilens bokförda värde uppgår till 350 000 kr. Det finns belånade kundfordringar (factoring) till ett värde av 255 000 kr. Företaget har också ställt säkerhet i form av en fastighetsinteckning om 500 000 kr.

Företaget ska lämna upplysning om säkerheternas omfattning, art och form. När en tillgång är ställd som säkerhet ska upplysningen om omfattningen avse tillgångens redovisade värde. När säkerhet har ställts i form av en inteckning ska upplysningen i stället avse de ställda säkerheternas belopp för respektive slag av inteckning.

2 105 000

Punkterna 17.9 och 17.10

17 d – Tillgångar, avsättningar och skulder som avser flera poster

Ett företag har banklån på totalt 1 500 000 kr. Varje år amorteras 150 000 kr.

Om en tillgång, avsättning eller skuld tas upp i fler än en post i balansräkningen, ska upplysning lämnas om förhållandet till andra poster. Den kortfristiga delen av lånet uppgår till 150 000 kr och redovisas som kortfristig skuld under rubriken Övriga skulder till kreditinstitut. Resterande del, 1 350 000 kr, redovisas som långfristig skuld under rubriken Övriga skulder till kreditinstitut. Hänvisning till upplysningen ska göras vid de poster som upplysningen hänför sig till.

Upplysningar om skulder som avser flera poster Företagets banklån om 1 500 000 kronor redovisas under följande poster i balansräkningen. Långfristiga skulder

3 kap. 4 § första stycket andra meningen ÅRL

17 e – Upplysning om förändringar i eget kapital i en ideell förening

Vid årets ingång består föreningens egna kapital av de poster och belopp som anges vid Redovisa så här i årsbokslutet. Årets resultat uppgår till 30 000 kr. Under räkenskapsåret har föreningen fått gåvor om 30 000 kr som ska användas till stipendier. Föreningen har under räkenskapsåret beslutat om och delat ut stipendier om 50 000 kr. Föreningen behandlar gåvorna som ändamålsbestämda medel och har valt att redovisa dem i egen post i eget kapital. I specifikationen av förändringar i eget kapital väljer föreningen att särredovisa tillkommande gåvor och användningen av dem.

Förändringar i eget kapital jämfört med föregående år ska specificeras i en upplysning. Ändringar i beloppen i alla poster i det egna kapitalet ska specificeras.

Förändringar i eget kapital Ändamåls- Balanserat Årets resultat Totalt bestämda resultat medel

Punkt 17.15A

17 f – Upplysning om förändringar i eget kapital i en samfällighets- förening

Vid årets ingång består föreningens egna kapital av de poster och belopp som anges vid Redovisa så här i årsbokslutet. Räkenskapsårets underskott uppgår till 800 000 kr. Föreningen har under räkenskapsåret utfört underhåll för 895 000 kr. Föreningen gör en årlig reservering till underhålls- och förnyelsefonden på 100 000 kr. Av föreningens stadgar framgår vilket belopp som ska reserveras till underhålls- och förnyelsefonden. Av stadgarna framgår även vad fonden får tas i anspråk för. Detta innebär att omföringen till respektive från fonden kan verkställas av styrelsen och bokföras innevarande räkenskapsår. Föreningen väljer att särredovisa reservering till respektive ianspråktagande av underhålls- och förnyelsefonden.

Förändringar i eget kapital jämfört med föregående år ska specificeras i en upplysning. Ändringar i beloppen i alla poster i det egna kapitalet ska specificeras.

Förändringar i eget kapital Underhålls- Balanserat Årets resultat Totalt och resultat förnyelsefond

Punkt 17.16

17 g – Upplysning om förändringar i eget kapital i en häradsallmänning

Vid årets ingång består häradsallmänningens egna kapital av de poster och belopp som anges vid Redovisa så här i årsbokslutet. Årets resultat uppgår till 4 300 000 kr. Under året har 1 400 000 kr delats ut till delägarna enligt beslut på ordinarie allmänningsstämma. Häradsallmänningen har fått en intrångsersättning som uppgår till 400 000 kr efter skatt. Häradsallmänningen har också sålt mark. Vinsten vid försäljningen uppgår till 800 000 kr. Både intrångsersättningen och vinsten är kapitalinkomst. 100 000 kr av tidigare års kapitalinkomst har använts för grundförbättringar som har kostnadsförts. 500 000 kr av tidigare års kapitalinkomst har använts för inköp av ny mark. Häradsallmänningen väljer att särredovisa tillkommande kapitalinkomst och användningen av kapitalinkomst i specifikationen av förändringar i eget kapital.

Förändringar i eget kapital jämfört med föregående år ska specificeras i en upplysning. Ändringar i beloppen i alla poster i det egna kapitalet ska specificeras.

Förändringar i eget kapital Grund- Kapital- Övriga Balanserat Årets Totalt kapital inkomst- fonder resultat resultat fond

Punkt 17.16

17 h – Upplysning om förändringar i eget kapital i en avkastningsstiftelse

Vid årets ingång består stiftelsens egna kapital av de poster och belopp som anges vid Redovisa så här i årsbokslutet. Årets resultat uppgår till 5 060 000 kronor. 1 660 000 kronor av resultatet är förvaltningsresultat och resterande 3 400 000 kronor realisationsresultat. Under året har stiftelsen fått en gåva om 300 000 kronor som ska användas för anskaffning av en tillgång kommande år. Stiftelsen behandlar gåvan som ändamålsbestämda medel. Stiftelsen har valt att redovisa ändamålsbestämda medel i egen post i eget kapital. Stiftelsen har under räkenskapsåret beviljat anslag om 3 400 000 kronor. 500 000 kronor av tidigare års beviljade anslag har återförts. Enligt stadgarna ska 10 % av årets förvaltningsresultat överföras till bundet eget kapital (kapitalisering). Realisationsresultatet får inte förbrukas för stiftelsens ändamål.

Förändringar i eget kapital jämfört med föregående år ska specificeras i en upplysning. Ändringar i beloppen i alla poster i det egna kapitalet ska specificeras.

Förändringar i eget kapital Stiftelse- Ackumu- Ändamåls- Balanserat Årets Totalt kapital lerat bestämda resultat resultat realisations- medel resultat

Punkt 17.17A