20. Särskilda regler vid byte till detta allmänna råd

Det kan finnas skillnader mellan de redovisningsnormer som ett företag tidigare har tillämpat och reglerna i det allmänna rådet. I detta kapitel behandlas vad som gäller när ett företag som tillämpat annan normgivning byter till att upprätta årsredovisning enligt det allmänna rådet, dvs. övergångsfrågor. För vissa tillgångar, skulder och avsättningar som tidigare har eller inte har redovisats anger reglerna i kapitlet vilka korrigeringar som ska göras vid byte till det allmänna rådet. För andra tillgångar, skulder och avsättningar än de som tas upp i kapitlet ska några korrigeringar inte göras. Fel i redovisningen som upptäcks i samband med att ett företag byter till att tillämpa det allmänna rådet är inte en övergångsfråga utan hanteras enligt punkt 2.12. Kapitlet ska tillämpas oavsett vilken normgivning företaget tidigare tillämpat. Ett företag som bytt från att upprätta årsbokslut enligt Bokföringsnämndens allmänna råd (BFNAR 2017:3) om årsbokslut har i princip tillämpat samma värderingsregler och samma uppställningsform för resultat- och balansräkningen som i det allmänna rådet. Företaget omfattas därför endast av punkterna 20.9A och 20.10. Ett företag som bytt från att upprätta årsbokslut med tillämpning av punkt 1.7 i Bokföringsnämndens allmänna råd (BFNAR 2017:3) om årsbokslut omfattas dock av hela kapitlet. Ett nystartat företag som väljer att tillämpa det allmänna rådet ska inte tillämpa kapitlet. Ett sådant företag tillämpar direkt reglerna i övriga kapitel.

När ett företag som tidigare har tillämpat andra redovisningsnormer övergår till att tillämpa det allmänna rådet kan det innebära ändrade principer för värdering av tillgångar, skulder och avsättningar. Har företaget haft en uppställningsform för resultaträkningen eller balansräkningen som inte stämmer överens med uppställningsformerna i det allmänna rådet, behöver postindelningen anpassas till uppställningsformerna i det allmänna rådet. Enligt 3 kap. 5 § andra stycket ÅRL ska ett företag som har ändrat principerna för värdering, klassificering eller indelning i poster eller delposter räkna om posterna för det närmast föregående räkenskapsåret. Enligt fjärde stycket behöver mindre företag inte räkna om jämförelsetalen. Vissa tillgångar, avsättningar och skulder ska korrigeras vid byte till det allmänna rådet, se punkterna 20.2–20.4. Ett företag som ska redovisa korrigeringar ska upprätta en ingångsbalansräkning. I ingångsbalansräkningen justeras för de tillgångar, skulder och avsättningar som tidigare har eller inte har redovisats eller som har värderats enligt andra principer. Per vilken tidpunkt ingångsbalansräkningen ska upprättas beror på om företaget väljer att räkna om jämförelsetalen för jämförelseåret eller tillämpar undantaget för mindre företag. Ett företag som tidigare upprättat årsredovisning enligt någon annan normgivning kan omfattas av samtliga punkter om korrigeringar och omklassificeringar. En ideell förening som tidigare upprättat ett förenklat årsbokslut kan omfattas av punkterna 20.3 och 20.4A. Föreningen behöver klassificera tillgångarna som anläggnings- respektive omsättningstillgångar och skulderna som lång- respektive kortfristiga. Föreningen kan ha åtaganden som tidigare inte har fått redovisas som avsättningar.

För ett företag som byter till att upprätta årsredovisning enligt det allmänna rådet räkenskapsåret 20X2 är tidpunkten för övergång den 1 januari 20X1, om jämförelsetal lämnas. Det innebär att ett företag som väljer att räkna om jämförelsetalen redovisar korrigeringarna i den ingående balansen för jämförelseåret. Efter den tidpunkten värderas de tillgångar, avsättningar och skulder som omfattas av punkterna 20.2–20.4 enligt reglerna i det allmänna rådet. Räknar företaget, med stöd av undantaget i 3 kap. 5 § fjärde stycket ÅRL, inte om jämförelsetalen, är tidpunkten för övergång i stället den 1 januari 20X2. Det innebär att företaget redovisar korrigeringarna i den ingående balansen innevarande räkenskapsår, dvs. 20X2. Från den tidpunkten värderas de tillgångar, avsättningar och skulder som omfattas av punkterna 20.2–20.4 enligt det allmänna rådet. Retroaktiv tillämpning är tillämpning av en ny redovisningsprincip på transaktioner samt andra händelser och förhållanden som om denna princip alltid hade tillämpats.

Att en tillgång eller skuld inte får redovisas innebär att även poster som hör samman med den borttagna tillgången eller skulden ska korrigeras, t.ex. ackumulerade avskrivningar, fond för utvecklingsutgifter och andra fonder i eget kapital. Ett företag som tillämpar det allmänna rådet får t.ex. inte redovisa en egenupparbetad immateriell anläggningstillgång som tillgång, se punkt 10.4. Enligt punkt 20.2 ska den egenupparbetade anläggningstillgången inte tas upp i ingångsbalansräkningen. Eftersom den egenupparbetade immateriella tillgången inte tas upp, tas inte heller fond för utvecklingsutgifter upp i ingångsbalansräkningen. Saknas fond för utvecklingsutgifter redovisar ett aktiebolag eller en ekonomisk förening skillnadsbeloppet mot balanserat resultat. En ideell förening som tidigare har upprättat ett förenklat årsbokslut har inte delat in tillgångarna i anläggnings- respektive omsättningstillgångar samt skulderna i lång- respektive kortfristiga. Enligt punkt 20.4A ska dessa klassificeras enligt bestämmelserna i det allmänna rådet. Andra företag än handelsbolag ska specificera förändringar som har redovisats direkt mot eget kapital i ingångsbalansräkningen i specifikationen över förändringarna i eget kapital i förvaltningsberättelsen, se under rubriken Förändringar i eget kapital. Handelsbolag och filialer ska i stället ange förändringar i ingående eget kapital till följd av justeringarna i ingångsbalansräkningen i egen post under rubriken Eget kapital i balansräkningen, se punkterna 20.13 och 20.17. De skattemässiga justeringar som kan bli aktuella till följd av de korrigeringar som ska göras i ingångsbalansräkningen anges under skattemässiga justeringar i inkomstdeklarationen för det räkenskapsår då företaget övergår till att upprätta årsredovisning enligt det allmänna rådet.

Utöver de skillnader som tas upp i punkterna 20.2–20.4 kan det finnas ytterligare skillnader. Någon korrigering av sådana skillnader ska inte göras vid byte till det allmänna rådet. Har företaget tillgångar som har anskaffats tidigare räkenskapsår och i vilkas värde det ingår utgifter som inte får ingå i anskaffningsvärdet enligt det allmänna rådet, ska av förenklingsskäl ingen korrigering göras, vare sig i ingående eller utgående balans. Inte heller om företaget har byggnader eller mark som tidigare har skrivits upp ska någon korrigering göras. Det gäller oavsett om de skrivits upp till taxeringsvärdet eller till ett högre värde. Anskaffningsvärdena respektive de uppskrivna värdena är även fortsättningsvis grund för värderingen av tillgångarna. Det räkenskapsår då företaget övergår till att upprätta årsredovisning enligt det allmänna rådet ska tillgångar och skulder redovisas enligt reglerna i det allmänna rådet. Det innebär, även om några korrigeringar inte ska göras i ingångsbalansräkningen enligt reglerna i detta kapitel, att redovisningen kan behöva anpassas till redovisningsreglerna i det allmänna rådet. Tillgångar som har aktiverats före bytet och som enligt reglerna i det allmänna rådet utgör separata avskrivningsenheter skrivs även fortsättningsvis av var för sig med separata avskrivningsplaner. En materiell anläggningstillgång som innan bytet delats upp och redovisats i komponenter, men som enligt det allmänna rådet utgör en avskrivningsenhet, redovisas efter bytet till komponenternas sammanlagda bokförda värden och skrivs av som en avskrivningsenhet. För tillgångar och skulder som värderas om varje år, t.ex. förutbetalda intäkter och kostnader och avsättningar som tidigare redovisats, får skillnader mellan värderingen i föregående räkenskapsårs utgående balans och värdering enligt det allmänna rådet effekt på räkenskapsårets resultat. Detsamma gäller t.ex. förskott och räntor som tagits upp som övriga fordringar och övriga skulder i en ideell förening som tidigare har upprättat förenklat årsbokslut.

Ett företag som tillämpar det allmänna rådet ska upprätta en kostnadsslagsindelad resultaträkning. De företag som vill fortsätta att använda funktionsindelad resultaträkning kan därför inte upprätta årsredovisningen enligt det allmänna rådet. Enligt 3 kap. 5 § ÅRL ska jämförelsetal för det närmast föregående räkenskapsåret lämnas till beloppsuppgifter i balansräkningen och resultaträkningen. Enligt punkt 3.10 ska jämförelsetalen lämnas i en särskild kolumn till höger om beloppsuppgifterna för räkenskapsåret. Ett företag som det närmast föregående räkenskapsåret har tillämpat en uppställningsform för resultaträkningen och balansräkningen som stämmer överens med det allmänna rådets ska lämna jämförelsetalen på sätt som anges i punkt 3.10, dvs. till höger om årets beloppsuppgifter. Även ett företag som har tillämpat en annan uppställningsform och som valt att räkna om jämförelsetalen ska lämna jämförelsetalen till höger om årets beloppsuppgifter. Enligt 3 kap. 5 § fjärde stycket ÅRL behöver ett mindre företag inte räkna om jämförelsetalen. Väljer ett företag som har haft en annan uppställningsform för resultaträkningen eller balansräkningen att inte räkna om jämförelsetalen, ska årsredovisningen, eller årsbokslutet om ett sådant upprättades, för det närmast föregående räkenskapsåret lämnas som bilaga till årsredovisningen. Nedan finns ett frågeschema över de sätt jämförelsetalen kan lämnas det räkenskapsår då företaget övergår till att upprätta årsredovisning enligt det allmänna rådet.

Flerårsöversikten ska innehålla nyckeltal för innevarande räkenskapsår och de tre föregående räkenskapsåren. Ett företag som gjort korrigeringar enligt punkterna 20.2–20.4 behöver inte räkna om nyckeltalen för de föregående räkenskapsåren. Företag som väljer att räkna om dem ska lämna en upplysning om det i anslutning till flerårsöversikten. Ett företag som tidigare har upprättat ett årsbokslut räknar inte om några jämförelsetal och omfattas därför inte av punkt 20.9. Enligt punkt 20.9A behöver företaget endast lämna uppgifter för det innevarande räkenskapsåret i flerårsöversikten. Förändringar i eget kapital

Av 6 kap. 2 § andra stycket ÅRL följer att andra företag än handelsbolag ska specificera förändringar i eget kapital jämfört med föregående års balansräkning i förvaltningsberättelsen. Det innebär att förändringar i eget kapital till följd av korrigeringar enligt punkterna 20.2–20.4 ska anges i specifikationen av förändringar i eget kapital. Korrigeringarna får anges på en gemensam rad i specifikationen. Bestämmelsen i 6 kap. 2 § ÅRL gäller inte filialer. Hur handelsbolag och filialer ska specificera förändringar i eget kapital till följd av korrigeringarna framgår av punkterna 20.13 och 20.17.

Företag som inte har gjort några korrigeringar ska endast lämna upplysning enligt punkt 20.10. Detsamma gäller företag som redovisar korrigeringar och som räknar om jämförelsetalen. Ett företag som har redovisat korrigeringar och väljer att inte räkna om jämförelsetalen, ska lämna upplysning enligt punkt 20.10 och 3 kap. 5 § fjärde stycket ÅRL. Lämnar företaget årsredovisningen, eller i förekommande fall årsbokslutet, för det närmast föregående räkenskapsåret som bilaga ska företaget även lämna upplysning enligt punkt 20.10A.